Крупный вклад в развитие теории налогов и их практическую реализацию внес Витте Сергей Юльевич (1849-1915) российский государственный деятель, министр финансов с 1892 г. Наиболее полно и систематизировано взгляды С.Ю. Витте на развитие налогов отражены в «Конспекте лекций о народном и государственном хозяйстве».

Определение налогов

Налоги рассматриваются им как главный источник государственных доходов. В теории налогов С.Ю. Витте проводил идею государственности налоговой системы. Под налогами он понимал установленные законом обязательные денежные взносы населения на удовлетворение государственных нужд. Ключевыми в данном определении являются следующие позиции: налоги должны быть законодательно обоснованы, налоги – это денежные взносы, и налоги должны идти на удовлетворение государственных нужд.

Налоговое бремя

Вместе с тем правом устанавливать налоги государство должно пользоваться очень разумно и осторожно, в противном случае высокое налоговое бремя может стать тормозом развития производства, привести к обнищанию населения. Не потерял актуальности вывод С.Ю. Витте о том, что «государство, обладая правом отчуждать в свою пользу посредством налогов некоторую долю имущества частных лиц, должно руководствоваться в своей налоговой политике определенными этическими и экономическими началами; в противном случае, отягощая население несправедливыми и непосильными сборами, оно подрывало бы самый смысл и разумное основание своего существования».

Принцип налогообложения

С.Ю. Витте был последователем представителей классической экономической теории, и прежде всего А. Смита. Поддерживая основополагающие аспекты налогообложения, обоснованные А. Смитом, – всеобщность, равномерность, удешевление издержек взимания налогов, взимание их в наиболее удобное время для налогоплательщиков, он развил их и обосновал новые важные принципы, с учетом экономических реалий времени, отмечал, что налоговая система должна отличаться продуктивностью и эластичностью, то есть быть способной доставить государству значительные и притом неизменно прогрессирующие ресурсы. Именно налоговая система, удовлетворяющая этим требованиям, способна обеспечить финансовыми ресурсами постоянно растущие государственные потребности. Важно отметить, что идеальной налоговой системы нет, и можно вести речь лишь о том, как налоговая система приближается к удовлетворению этих требований.

Источник налога

Не потеряли актуальности рассуждения С.Ю. Витте по общим проблемам теории обложения. В частности, рассматривая объект или источник налога, он подчеркивал, что «капитальная часть имущества должна быть по возможности освобождаема от обложения, так как всякий ущерб в размерах капитала ослабляет производительную деятельность страны. Покрывать государственные расходы из народного капитала было бы равносильно тому, как если бы частное лицо, не удовлетворясь полученным доходом, стало бы растрачивать свое имущество. Таким образом, объектом или источником налога должен служить преимущественно народный доход». При этом надо подчеркнуть, что он имел в виду не просто доход, а исключительно чистый доход.

Прогрессивное налогообложение

С.Ю. Витте был сторонником прогрессивного налогообложения, остро критиковал пропорциональное обложение личных доходов за несправедливое и неравномерное обложение. Подчеркивал, что обременение налогом неимущей части населения ведет часто к накоплению недоимки, которая и служит показателем неудовлетворительности

основании налоговой системы или способов ее применения.

В качестве преимуществ прогрессивного обложения выделял большую продуктивность налоговой системы, достигаемую без обременения несостоятельной части населения, а также то, что крупные доходы и имущество обладают «прогрессивною экономическою силою накопления богатства».

Переложение налогов

Серьезное внимание С.Ю. Витте уделял проблемам переложения налогов. Подчеркивал, что и самая совершенная налоговая система не обеспечивает полной равномерности в распределении налогового бремени среди населения, прежде всего из-за переложения налогов. Из-за борьбы экономических интересов каждый участник воспроизводства стремится переложить часть лежащего на нем налогового бремени на других лиц, находящихся с ним в экономической связи. Таким образом, налоговое бремя ложится на конечного потребителя товара. Следовательно, необходимо учитывать изменения цен в процессе продвижения товара от изготовителя к потребителю.

Соотношения между прямыми и косвенными налогами

Преимущества прямых налогов

При формировании налоговой системы большое значение имеет определение оптимального соотношения между прямым:и и косвенными налогами. С.Ю. Витте скрупулезно анализировал преимущества и недостатки прямых и косвенных налогов. Он выделял большую равномерность прямых налогов по сравнению с косвенными. Прямые налоги в большей степени соизмеряются с платежной способностью граждан. В отличие от прямых, косвенные налоги, падая большей частью на предметы общераспространенные, потребление которых не находится в прямом соответствии с имущественной состоятельностью потребителей, ложатся тяжелым бременем на бедные слои населения и нередко оказываются обратно пропорциональными средствам плательщиков. Кроме того, взимание прямых налогов не требует сложной организации по контролю за производством, сбытом и потреблением товаров, как это бывает при взимании

косвенных налогов, и, следовательно, требует меньших затрат. В бюджетном отношении преимущество прямых налогов состоит в том, что они обеспечивают большую определенность и устойчивость бюджета. Поступления прямых налогов отличаются также большей регулярностью, нежели косвенных налогов, так как они взимаются с заранее оцененных имущества и доходов, в то время как косвенные связаны с потреблением, размеры которого зависят от многих факторов, подверженных значительным колебаниям.

Преимущества косвенных налогов

Вместе с тем С.Ю. Витте подчеркивал важные преимущества косвенных налогов, а именно их продуктивность. Это во многом объясняется быстрым ростом потребления. При росте благосостояния, увеличении численности населения без изменения ставок налога можно обеспечить постоянный рост доходов. Следующее преимущество косвенных налогов – возможность регулирования потребления: «Повышая размер налога и тем удорожая тот или иной продукт, государственная власть может влиять на уменьшение размеров его потребления в видах, например, народного здравия, общественной нравственности и т. п., как это имеет место в отношении спиртных напитков». Он отмечал также возможность регулирования отраслей промышленности при помощи изменения ставок таможенных пошлин.

К недостаткам косвенного обложения относил увеличение оборотных средств за счет роста цен под влиянием косвенных налогов и, следовательно, отвлечение капиталов от других производств. Косвенные налоги оказывают негативное влияние на качество питания населения. Особо обращал внимание на цепь посредников, из которых каждый возмещает уплаченный авансом налог с известною надбавкой в свою пользу, что способствует росту цен. Главным недостатком косвенных налогов считал их неравномерность и обременительность для малоимущих классов: «Тягость косвенных налогов обратно пропорциональна размеру дохода: чем меньше доход, тем большую часть его отбирают косвенные налоги. Тяжесть косвенного обложения: естественно увеличивается с возрастанием числа членов семьи, в которой плательщиком за многих является один работник». К сожалению, отмечаемый С.Ю. Витте социальный аспект практически не учитывается в современной налоговой политике. Об этом свидетельствует все более усиливающийся налоговый гнет на население, сопровождаемый ростом цен.

Оптимальное сочетание прямых и косвенных налогов

Проанализировав преимущества и недостатки прямого и косвенного налогообложения, С.Ю. Витте делает правомерный вывод о том, что финансовая система, базирующаяся только на од ном виде налогов, бесперспективна, не может удовлетворять предъявляемым требованиям. Подчеркивает, что «лишь сочетанием прямых и косвенных налогов может быть создана более или менее удовлетворительная система обложения, которая способна, не отягчая особенно налогоплательщиков, не подрывая благосостояния массы населения и не препятствуя экономическому развитию страны, доставлять государству достаточные средства для покрытия его потребностей».

Система налогов

Поземельный налог

В своей работе С.Ю. Витте дал скрупулезный анализ действовавших в тот период налогов. Не перечисляя всех налогов, остановимся лишь на анализе отдельных из них, которые имеют актуальность для наших дней. Серьезное внимание было уделено в его анализе поземельному налогу. Важно отметить, что при рассмотрении этого налога большое внимание было уделено роли земельного кадастра для правильного установления ставок налога. Земельный кадастр позволяет определить доходность земли, без которой невозможно установить налоги, позволяющие и бюджет обеспечить постоянными поступлениями налогов, и создать нормальные условия хозяйствования. Следовало бы и в нынешних условиях использовать исторический опыт, который был накоплен в предшествующие годы.

Промысловый налог

Промысловый налог – это налог на предпринимательскую прибыль, в который сливаются прибыль от капитала и прибыль от личной деятельности предпринимателя.

Определенный интерес для нынешней теории и практики налогообложения имеет промысловый налог. С.Ю. Витте отмечал сложности, которые возникают при определении доходности предприятия. Он отмечал, что решить эту проблему можно двумя путями – или на основании точных сведений о действительном доходе, или по внешним признакам, указывающим на размер доходности. Первый применим к предприятиям, которые обязаны представлять публичную отчетность (акционерные общества, паевые товарищества и т. п.). В других случаях учитываются внешние признаки, такие, как количество работников, число машин, площади помещений, объемы перерабатываемого сырья, примерные размеры затраченного капитала и т. п. Кроме этого учитывались также условия сбыта. При этом различали промыслы предприятий, рассчитанные на местные нужды, действующих в густонаселенных и оживленных торговых пунктах, от предприятий, функционирующих в глубинке.

В России промысловое обложение, в основу которого еще в 1824 г. были заложены внешние признаки самого права торгово-промышленной деятельности, отличалось значительной неравномерностью и очень слабо учитывало платежную способность торговых и промышленных предприятий. Для того чтобы устранить отмеченные недостатки, в 1885 г. были установлены дополнительные процентный и раскладочный сборы в зависимости от доходности предприятий. Дальнейшие нововведения были утверждены Положением о государственном промысловом налоге 1898 г. Новый механизм налогообложения значительно расширил сферу источников промыслового обложения, а также ввел элементы подоходности и прогрессивности обложения.

Основной промысловый налог

Государственный промысловый налог состоял из основного и дополнительного. Основной промысловый налог уплачивался посредством выборки промысловых свидетельств. Для определения размера основного налога вся территория была разделена на четыре класса (в зависимости от степени развития промышленности и торговли), а торгово-промышленные предприятия и личные промыслы дифференцированы по разрядам (торговые – на 5, промышленные – на 8, личные занятия – на 7 разрядов). Ставки основного налога дифференцировались по классам и разрядам исходя из размеров торгово-промышленных предприятий и выгодности промысловых занятий. Размеры основного налога подлежали пересмотру в законодательном порядке через каждые пять лет.

Дополнительный промысловый налог

Дополнительный промысловый налог взимался с акционерных предприятий в форме налога с капитала и процентного сбора с прибыли. С остальных предприятий, не освобождаемых законом от дополнительного налога, – в виде раскладочного сбора с прибыли.

Прогрессивный подоходный налог

С.Ю. Витте был сторонником прогрессивного подоходного налога. Выделял два вида подоходного налога: общеподоходный налог, объектом которого является весь совокупный доход данного лица, вне зависимости от источников; специальные подоходные налоги, падающие на отдельные виды доходов (доход от земли, денежных капиталов, промыслов и т. п.).

Главное достоинство общеподоходного налога видел в том, что при правильной организации он более чем какой-либо другой налог может удовлетворить основным требованиям, которые предъявляются к налогу -общности, равномерности, прогрессивности, справедливости обложения. Считал, что «подоходный налог отвечает принципу общности, так как к платежу его привлекаются все граждане, получающие определенный доход, независимо от вида имущества, занятия или промысла их». Наряду с достоинствами выделял и его недостатки. Основной из них – сложность определения чистого дохода частных лиц.

Налог на денежные капиталы

Из специальных подоходных налогов особое внимание уделял налогу на денежные капиталы. Обложение ссудного капитала было введено в России в 1885 г. и установлено для доходов от разного рода процентных бумаг и вкладов в банковских учреждениях. Ставка налога была установлена в 5% от суммы купонов процентных бумаг, или 5% при заключении периодических счетов по вкладам. Были установлены льготы по налогу. Так, освобождались от налога ценные бумаги по решениям правительства, вклады в сберегательных кассах, ссудосберегательных товариществах и сельских банках, доходы по акциям и паям акционерных обществ и товариществ, подлежащие обложению промысловым налогом.

Акцизы

Особая роль, по мнению С.Ю. Витте, в налоговой системе принадлежит косвенным налогам, и прежде всего акцизам. При рассмотрении акцизов отмечал, что при выборе объектов акцизного обложения надо согласовывать интересы казны с экономическими интересами страны. С этих позиций наиболее выгодным в тот период было обложение акцизами спиртных напитков, табака, сахара, нефти и т. п. На отдельных исторических этапах в России использовались три системы акцизного обложения – откупная, государственная монополия и акцизная в прямом смысле слова.

С.Ю. Витте резко критиковал откупную систему, как наиболее невыгодную для казны и вредную для населения. Рассматривая монопольную систему отмечал ее недостатки, и прежде всего негативное влияние на развитие частного предпринимательства. Вместе с тем он подчеркивал, что она имеет преимущества при налогообложении продуктов более или менее вредных для населения. В частности выделял такие преимущества, как высокая эффективность налогообложения, государственное воздействие на характер и размеры потребления, возможность обеспечить производство высококачественных продуктов. Писал, что «борьба с пьянством возможна лишь при устранении частного интереса в питейной торговле, и это служит немаловажным доводом к предпочтению правительственной монополии другим формам обложения спиртных напитков». По остальным товарам считал, что необходимо использовать акцизы в их классическом виде.

История развития акцизов в России

Большой интерес представляет исторический анализ развития акцизов на отдельные виды товаров. С учетом особой актуальности для современных условий напомним эволюцию акцизов на спиртные напитки. С. Ю. Витте начинает анализ с рассмотрения питейных налогов с Древней Руси. Отмечал, что уже в тот период крепкие напитки (мед, брага) составляли предмет обложения. Первоначально князья облагали данью места продажи вина (корчмы), но постепенно право производства и продажи спиртных напитков становится казенной регалией. При Иване Грозном частные корчмы стали преследоваться и повсеместно заводятся «царевы кабаки». В них спиртные напитки продавали «верные целовальники». Заведовать питейным делом в целом округе поручалось выборным кабацким головам, исполнявшим свои обязанности безвозмездно, как повинность. В их обязанность входили заготовки запасов для выделки вина, сбор с целовальников денег за проданное вино, преследование тайной продажи вина, отчетность перед Приказом, ведавшим питейным делом. Серьезная регламентация питейного дела произошла в период царствования Алексея Михайловича, через систему казенной продажи спиртных напитков. Одновременно с казенной продажей практиковался и откуп. На усмотрение воевод предоставлялась возможность в одних местах заводить царские кабаки, в других – отдавать продажу вина на откуп. Производство спиртных напитков разрешалась и частным лицам с уплатой особой пошлины.

С середины XVIII в. с целью увеличения питейных доходов откупная система вытесняет казенную продажу и с 1767 г. вводится повсеместно, за исключением Сибири. Первоначально питейные доходы стали расти, но из-за массовых злоупотреблений откупщиков стали снижаться. Снижение доходов сопровождалось усилением пьянства. С целью ограничения пьянства и увеличения доходов увеличивались цены на спиртные напитки. Например, с 1750 до 1794 г. цены возросли более чем в два раза.

После Отечественной войны 1812 г. из-за разорения населения, а также злоупотребления откупщиков оказался крупный недобор по откупам. Вследствие этого откупная система была отменена и введена казенная продажа спиртного, которая просуществовала около 10 лет. В дальнейшем была вновь восстановлена откупная система. Однако из-за значительных недоборов финансовых ресурсов в казну в 1861-1863 гг. откупная система была заменена акцизной.

Структура акцизных сборов

Акцизная система состояла из нескольких отдельных налогов.

Во-первых, взимался собственно акциз (спирт и спиртные напитки).

Во-вторых, взимались особые сборы за переделку спирта в водочные изделия (разного рода водки, наливки и т. п.).

В-третьих, патентный сбор, который уплачивали винокуренные и водочные заводы.

Начиная с 1893 г. постепенно вводилась питейная монополия. Согласно Положению о казенной продаже питей оптовая и розничная продажа спирта, хлебного вина и водочных изделий составляли исключительное право казны и производились в принадлежащих казне заведениях, складах и винных лавках. Действие питейной монополии не распространялось на продажу виноградных вин, пива, портера, меда и браги. Кроме механизма реализации спиртных напитков питейная монополия предписывала и жесткие требования по качеству напитков. Так, вся водка, поступающая в продажу, должна была быть приготовлена из ректифицированного спирта, подвергнута холодной очистке через уголь и иметь крепость не ниже 40 градусов.

Как особо подчеркивал С.Ю. Витте, результаты питейной монополии оказались «благоприятными как с точки зрения финансовой, так и с точки зрения народного хозяйства, народного здравия и общественной нравственности».

Краткий анализ теоретических воззрений С.Ю. Витте в области налогов и налогообложения, практическая реализация отдельных налоговых нововведении позволяют сделать вывод о том, что многие из них не потеряли своей актуальности и в наше время. Изучение, осмысление и практическое использование отдельных аспектов реформаторских идей С.Ю. Витте представляется актуальным и в наши дни.