В соответствии со ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога исходя из налоговой базы, ставки налога и налоговых льгот.

НК РФ закреплена обязанность ведения налогового учета всеми налогоплательщиками (пп. 3 п. 1 ст. 23 НК РФ, Письмо МФ РФ от 01.08.2007 № 03-03-06/1/531). Вопросу организации налогового учета в целях налогообложения прибыли посвящены ст. ст. 313, 314 НК РФ.

Согласно ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Соответственно, контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налога на прибыль в бюджет при проведении налоговой проверки осуществляется на основании данных налогового учета.





Налоговый учет — система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Таким образом, налогоплательщики обязаны вести налоговый учет для исчисления налога на прибыль.

В случае если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Порядок ведения налогового учета НК РФ не установлен, поэтому система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Несмотря на то, что налогоплательщик свободен в определении порядка ведения налогового учета, НК РФ установлены следующие показатели, которые должны обязательно отражаться в налоговом учете:

— порядок формирования суммы доходов и расходов;

— порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;

— сумма остатка расходов (убытков), которая относится на расходы в следующих налоговых периодах;

— порядок формирования сумм создаваемых резервов;

— сумма задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.

Данные налогового учета – данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения (ст. 314 НК РФ).

Подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные учетные документы (включая бухгалтерские справки);

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета

Аналитические регистры налогового учета — аналитические документы, в которые заносится информация, необходимая для исчисления налога на прибыль. На основании этой информации, систематизированной и обобщенной в регистрах, составляют расчет налоговой базы.

Таким образом, в регистрах налогового учета отражаются данные из первичных документов или регистров бухгалтерского учета.

Единой утвержденной формы регистров налогового учета не существует, поэтому каждый налогоплательщик разрабатывает их самостоятельно и утверждает в учетной политике для целей налогообложения прибыли.

Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учета, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:

— наименование регистра;

— период (дату) составления;

— измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

— наименование хозяйственных операций;

— подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Зачастую при утверждении форм регистров налогового учета налогоплательщики пользуются рекомендациями, разработанными ФНС РФ, которые называются «Система налогового учета, рекомендуемая ФНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 НК РФ».

В любом случае, налогоплательщик должен в обязательном порядке вести налоговый учет для исчисления налога на прибыль, а вот формы аналитических регистров к налоговому учету он может разработать самостоятельно, может воспользоваться вышеназванными рекомендациями ФНС РФ по составлению налоговых регистров, может воспользоваться данными аналитического учета, разработанными в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, при условии, что содержащаяся в документах (реквизитах) аналитического учета информация содержит все необходимые сведения для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль и составления налоговой отчетности (декларации) в разрезе каждой хозяйственной операции.

Содержание данных налогового учета, в том числе первичных документов, является налоговой тайной (абз. 11 ст. 313 НК РФ). Налогоплательщик вправе требовать соблюдения налоговой тайны (пп. 13 п. 1 ст. 21 НК РФ), а налоговые органы обязаны ее соблюдать (пп. 8 п. 1 ст. 32 НК РФ). В связи с этим налоговые органы не вправе использовать или передавать другому лицу сведения о налогоплательщике, составляющие его производственную или коммерческую тайну (ст. 102 НК РФ).

За разглашение коммерческой тайны должностное лицо может быть привлечено к уголовной или административной ответственности (ст. 183 УК РФ, ст. 13.14 КоАП РФ).

Расчет налоговой базы

Расчет налоговой базы – это документ, который в конце каждого отчетного (налогового) периода обобщает информацию, систематизированную и накопленную налогоплательщиком в аналитических регистрах налогового учета.

Данные из расчета налоговой базы переносятся налогоплательщиком в налоговую декларацию.

Расчет налоговой базы предназначен для определения размера налоговой базы.

Расчет налоговой базы составляется налогоплательщиком самостоятельно в произвольной форме с учетом особенностей его деятельности. Его форму не нужно утверждать учетной политикой, так как он не признается регистром налогового учета.

Расчет налоговой базы должен содержать следующие данные:

1. Финансовый результат (прибыль или убыток) от реализации.

При этом в расчете должны отдельно отражаться суммы доходов и расходов, а также прибыль или убыток в отношении каждой из операций по:

— реализации товаров (работ, услуг) собственного производства;

— реализации прочего имущества и имущественных прав;

— реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

— реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

— реализации покупных товаров;

— реализации основных средств;

— реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств.

Это обусловлено тем, что по данным операциям предусмотрен особый порядок налогообложения (особенности определения расходов, особый порядок признания убытка, особенности определения налоговой базы).

Соответственно, в течение отчетного (налогового) периода налогоплательщик должен группировать доходы и расходы по каждой операции раздельно (п. 2 ст. 274 НК РФ).

2. Финансовый результат (прибыль или убыток) от внереализационных операций.

При этом в расчете должны отдельно отражаться суммы доходов и расходов, а также финансовый результат (прибыль или убыток) по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок:

— обращающимися на организованном рынке;

— не обращающимися на организованном рынке.

По этим операциям установлены особенности определения налоговой базы и учета убытка для целей налогообложения. Поэтому доходы и расходы в течение отчетного (налогового) периода по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок также группируются раздельно.

3. Налоговую базу за отчетный (налоговый) период. Если по итогам отчетного (налогового) периода получен убыток, налоговая база равна нулю (абз. 1 п. 8 ст. 274 НК РФ). Если получена прибыль, то налогоплательщик имеет право уменьшить ее на сумму переносимого убытка в соответствии с порядком, установленным ст. 283 НК РФ (абз. 2 п. 8 ст. 274 НК РФ).

Налоговая декларация составляется на основании расчета налоговой базы.