Порядок признания доходов при методе начисления

Если налогоплательщик выбрал метод начисления, доходы от реализации товаров (работ, услуг) отражаются в момент перехода права собственности на товары (результаты работ, услуг) (ст. 271 НК РФ). Момент оплаты товаров (работ, услуг) значения не имеет.

По общему правилу право собственности на товар переходит от продавца к покупателю в момент отгрузки (передачи) товара (п. 1 ст. 223 ГК РФ). В то же время в договоре купли-продажи можно предусмотреть условие о том, что право собственности на товары переходит к покупателю не в иной момент (например после того, как товары будут оплачены или доставлены в определенное место). Такой договор называют договором с особым порядком перехода права собственности. Соответственно, если в договоре описан порядок перехода права собственности, налогоплательщик должен отразить выручку в тот момент, когда право собственности на реализуемые товары перейдет к покупателю по условиям договора.

Если условиями договоров не предусмотрен особый порядок перехода права собственности, выручка должна отражаться на дату (в периоде) подписания первичного документа, свидетельствующего о передаче товара (товарно-транспортная или товарная накладная), приемке работ (акт приема-передачи работ), услуг (акт (отчет) об оказании услуг).





Доходы, относящиеся к нескольким отчетным или налоговым периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, должны быть распределены налогоплательщиком, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (п. 2 ст. 271 НК РФ).

Налогоплательщики также должны распределять доходы от реализации между налоговыми периодами, если предметом договора является выполнение работ или оказание услуг, срок действия договора — более одного налогового периода и договором не предусмотрена поэтапная сдача работ (такие работы признаются работами с длительным производственным циклом). НК РФ предусмотрено 2 способа распределения доходов:

— равномерно – стоимость работ, услуг равными долями учитывается во всех отчетных периодах выполнения работ, оказания услуг.

— пропорционально – сумма фактических расходов за отчетный период делится на расходы по смете по данному договору и определяется доля расходов отчетного периода к общей сумме расходов по договору на основании сметы. Сумма дохода, приходящаяся на отчетный период, рассчитывается умножением найденной доли на общую стоимость работ, услуг.

Способ распределения доходов должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.

Порядок признания внереализационных доходов различается в зависимости от вида этих внереализационных доходов (см. табл.)

Момент отражения в учете внереализационных доходов

Вид дохода Дата признания
Доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) и иные аналогичные доходы (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ) Дата подписания акта приемки-передачи имущества (работ, услуг)
Доходы в виде:
— дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций;
— безвозмездно полученных денежных средств;
— сумм возврата ранее уплаченных некоммерческим организациям взносов, которые были включены в состав расходов;
— иные аналогичные доходы (пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ)
Дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу)
Доходы от сдачи имущества в аренду.
Лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности.
Иные аналогичные доходы (пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ)
Одна из следующих дат:
— дата расчетов по договору;
— дата предъявления документов для расчетов;
— последний день отчетного(налогового) периода
Штрафы, пени, иные санкции за нарушение обязательств.
Суммы возмещения убытков (ущерба) (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ)
Одна из следующих дат:
— дата признания должником сумм штрафных санкций;
— дата вступления в законную силу решения суда
Суммы восстановленных резервов и иные аналогичные доходы.
Доход от участия в простом товариществе.
Доход от доверительного управления имуществом.
Иные аналогичные доходы (пп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ)
Последний день отчетного (налогового) периода
Доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде (пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ) Дата выявления дохода (получения или обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода)
Доходы в виде:
— положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте;
— положительной переоценки стоимости драгоценных металлов (пп. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ)
Одна из следующих дат:
— дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы;
— последнее число текущего месяца
Доходы от продажи (покупки) иностранной валюты (пп. 10 п. 4 ст. 271 НК РФ) Дата перехода права собственности на иностранную валюту
Доходы в виде полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимого из эксплуатации амортизируемого имущества (пп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ) Дата составления акта ликвидации амортизируемого имущества
Доходы в виде:
— имущества, полученного в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования (пп. 14 ст. 250 НК РФ);
— средств, предназначенных для формирования резервов по обеспечению безопасности особо радиационно и ядерно опасных производств и объектов (пп. 15 ст. 250 НК РФ) (пп. 9 п. 4 ст. 271 НК РФ)
Одна из следующих дат:
— дата, когда получатель имущества использовал имущество не по целевому назначению;
— дата нарушения условий, на которых предоставлялось соответствующее имущество
Доходы по договорам займа и иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период (п. 6 ст. 271 НК РФ) Одна из следующих дат:
— дата на конец каждого месяца;
— дата погашения долгового обязательства.
В аналитическом учете такие доходы отражаются ежемесячно
Суммовая разница у налогоплательщика-продавца (пп. 1 п. 7 ст. 271 НК РФ) Одна из следующих дат:
— дата погашения дебиторской задолженности;
— дата реализации (если получена предоплата)
Суммовая разница у налогоплательщика-покупателя (пп. 2 п. 7 ст. 271 НК РФ) Одна из следующих дат:
— дата погашения кредиторской задолженности;
— дата приобретения товаров (работ, услуг), имущественных прав (в случае предоплаты)

Порядок признания расходов при методе начисления

Порядок отражения расходов при методе начисления установлен ст. 272 НК РФ.

Налогоплательщики должны признавать расходы при методе начисления в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы оплаты.

Налогоплательщики должны признавать расходы в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы должны быть распределены налогоплательщиком самостоятельно.

В случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы должны распределяться налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, должны распределяться налогоплательщиком пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика (например расходы на содержание аппарата управления налогоплательщика).

Момент признания расходов, связанных с производством и реализацией, зависит от вида расхода (см. табл.).

Момент отражения в учете расходов, связанных с производством и реализацией

Вид расхода Дата признания
Расходы по приобретению сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги) (абз. 2 п. 2 ст. 272 НК РФ) Дата передачи в производство сырья и материалов
Расходы торговых организаций по приобретению покупных товаров (ст. 320 НК РФ) Дата реализации этих товаров
Расходы, связанные с выполнением работ, услуг производственного характера (абз. 3 п. 2 ст. 272 НК РФ) Дата подписания акта приема-передачи работ (услуг)
Амортизационные отчисления (п. 3 ст. 272 НК РФ) Ежемесячно
Амортизационная премия (абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ) Дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения
Расходы на оплату труда (п. 4 ст. 272 НК РФ) Ежемесячно
Расходы на ремонт основных средств (п. 5 ст. 272 НК РФ) В отчетном периоде, в котором они были осуществлены
Расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) (п. 6 ст. 272 НК РФ)
По договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, при оплате страхового взноса разовым платежом (в рассрочку)
В том отчетном (налоговом) периоде, в котором перечислены денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов
Равномерно в течение срока действия договора (периода, за который вносится платеж)

Обратите внимание, что если налогоплательщик расходы, связанные с производством и реализацией, относит к прямым расходам, то они учитываются в целях налогообложения прибыли по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены. Подробно порядок распределения расходов на прямые и косвенные будет рассмотрен в разделе 5.3.

Моменты признания прочих и внереализационных расходов также зависит от их вида (см. табл.)

Момент отражения в учете прочих и внереализационных расходов

Вид расхода Дата признания
Расходы в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ) Дата начисления налогов (сборов)
Суммы отчислений в резервы (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ) Дата начисления суммы отчислений в резерв
Расходы в виде (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ):
— сумм комиссионных сборов;
— оплаты сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги);
— арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;
— иных подобных расходов
Одна из следующих дат:
— дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
— дата предъявления документов, служащих основанием для произведения расчетов;
— последнее число отчетного (налогового) периода
Расходы в виде:
— выплаченных подъемных;
— компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов (пп. 4 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Дата перечисления денежных средств с расчетного счета (выплаты из кассы)
Расходы:
— на командировки;
— на содержание служебного транспорта;
— представительские;
Иные подобные расходы (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Дата утверждения авансового отчета
Расходы в виде:
— отрицательной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте;
— отрицательной переоценки стоимости драгоценных металлов (пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Одна из следующих дат:
— дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы;
— последнее число текущего месяца
Расходы, связанные с приобретением ценных бумаг (пп. 7 п. 7 ст. 171 НК РФ) Дата реализации или иного выбытия ценных бумаг
Расходы, связанные с нарушением договорных или долговых обязательств, в виде:
— сумм штрафов, пеней или иных санкций;
— сумм возмещения убытков (ущерба) (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Одна из следующих дат:
— дата признания должником;
— дата вступления в законную силу решения суда
Расходы от продажи (покупки) иностранной валюты (пп. 9 п. 7 ст. 272 НК РФ) Дата перехода права собственности на иностранную валюту
Расходы в виде стоимости приобретения долей, паев (пп. 10 п. 7 ст. 272 НК РФ) Дата реализации
Расходы по договорам займа и иным долговым обязательствам (включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период (п. 8 ст. 272 НК РФ) На одну из следующих дат:
— на конец соответствующего отчетного периода;
— на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).
В аналитическом учете такие расходы отражаются ежемесячно
Расходы по приобретению переданного в лизинг имущества (п. 8.1 ст. 272 НК РФ) В тех отчетных (налоговых) периодах, в которых в соответствии с условиями договора предусмотрены арендные (лизинговые) платежи
Суммовая разница у налогоплательщика-продавца (абз. 2 п. 9 ст. 272 НК РФ) На дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права.
В случае перечисления авансов – на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав
Суммовая разница у налогоплательщика-покупателя (абз. 3 п. 9 ст. 272 НК РФ) На дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные права
В случае перечисления авансов – на дату приобретения товаров (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав